Спори щодо реальності господарських операцій, напевно, можна назвати одними з найчисленніших серед усіх судових справ між контролюючими органами та платниками податків. Розуміння «нереальності» операції є еволюційним. За час свого існування змінювалися як правові підходи до її вирішення, так і терміни, якими вони пояснюються. Зокрема, «нікчемні правочини», «безтоварні господарські операції», «фіктивність контрагента», а останній хвилі спорів властива фраза «нереальні господарські операції».
Проведення судової реформи у 2017 р. обумовило великі сподівання платників податків та фіскальних органів на зміну усталеної судової практики відповідно до сучасного осмислення (економічного та правового) нереальності господарських операцій. Варто зазначити, що новостворений Верховний Суд у межах строку свого функціонування здебільшого продовжив практику Верховного Суду України з невеликими зауваженнями та доповненнями.
Особливе переконливе значення для позиції фіскальної служби має наявність вироку суду в кримінальних справах, за якими засновник/директор юридичної особи-контрагента визнаний винним у вчиненні злочину, передбаченого ст. 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво). Часто вирок є наріжним каменем позиції фіскалів, що беззаперечно підтверджує необґрунтованість формування податкового обліку його контрагентами.
Відповідно до ч. 6 ст. 78 Кодексу адміністративного судочинства України, вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав чинності, є обов’язковим для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, лише у питанні про те, чи були здійснені дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
З огляду на преюдиціальність як властивість судового рішення, вирок суду має обов’язкове значення для адміністративного суду лише в частині встановлених фактичних обставин, а не правової оцінки чи судових висновків. Однак судді нерідко ігнорують об’єктивно обумовлену вимогу законодавства щодо аналізу вироку на наявність підстав для звільнення від доказування окремих обставин, натомість його наявність є спонуканням до негайної дії — визнати неправомірним формування витрат та податкового кредиту в усіх його контрагентів.
Підтвердженням цього є існування панівної позиції ВСУ, яка була підтверджена ВС (наприклад, у постанові від 16.01.2018 р. у справі №2а‑7075/12/2670), що статус фіктивного, нелегального підприємництва несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть у разі формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.
Однак навіть протягом нетривалого періоду функціонування ВС поступово було видозмінено статус вироку в кримінальному провадженні для цілей доказування у податкових спорах. Зокрема, у постанові від 29.03.2018 р. у справі №826/3498/15 ВС дійшов висновку, що факт наявності вироків, ухвалених на підставі угод у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого існує нагальна потреба перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення та здійснювати комплексне дослідження всіх складових господарських операцій, враховуючи обставини, встановлені у вироках, які набрали чинності.
Зрозуміло, що враховуючи диференціацію кримінально-процесуальної форми на підставі угод, у такому випадку кримінальне провадження має значні відхилення від загального порядку судочинства, що виражається у виникненні нових і скороченні обсягу загальних процесуальних дій, оптимізації окремих стадій та етапів. Тому вирок, ухвалений на підставі угод у кримінальному провадженні, має іншу «доказову силу» та не може бути автоматично перенесений для вирішення податкового спору.
Ідея дослідження всіх обставин справи та відходу від значення вироку, в якому засновник/директор визнаний винним у скоєнні злочину, передбаченого ст. 205 КК України (фіктивне підприємництво), була продовжена в інших рішеннях суду.
Наступним кроком стала правова позиція ВС, висловлена у постанові від 05.03.2019 р. у справі №814/569/16, про те, що факт наявності вироку, ухваленого у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого існує нагальна потреба перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення та здійснювати комплексне дослідження всіх складових господарських операцій, враховуючи обставини, встановлені вироком, який набрав чинності, період часу, за який такі обставини встановлені, а також конкретну особу та наслідки її дій для реалізації конкретних господарських операцій.
Отже, поступово ВС напрацьовує свою та сучасну практику розуміння фіктивності операцій, яка базується на повному дослідженні всіх обставин справи, відсутності наперед обумовленої сили одних доказів перед іншими (так само, як набагато раніше відбувся відхід від значення факту наявності належно оформлених первинних документів).
